CUANDO ES LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA LA QUE DEBE TENER MIEDO Y SOLICITAR EL AUXILIO DE LOS TRIBUNALES PARA ACCEDER A DOCUMENTACIÓN PARTICULAR.

El primer capítulo del magnífico libro Las cicatrices de la independencia, de Roger Hoock (dedicado a analizar los episodios presididos por la violencia que tuvieron lugar en ambos bandos del conflicto que finalizó con el surgimiento de los Estados Unidos como nación) se inicia con el episodio de humillación pública al que fue sometido en la ciudad de Boston el funcionario de aduanas británico John Malcom. Aunque los hechos que ocasionaron el vergonzoso episodio eran ciertamente más propios del ámbito privado que público (Malcom había insultado a un niño pequeño montado en un trineo que accidentalmente le había embestido, y cuando un zapatero salió en defensa del querubín el airado funcionario le golpeó con un bastón en la cabeza dejándole inconsciente) el hartazgo de la población hacia los abusos de las autoridades británicas, especialmente las encargadas de llevar a efecto la recaudación de tributos, ocasionó que una muchedumbre se agolpase en el domicilio de Malcom, lo pasease en un carro por toda la ciudad y finalizase el escarnio azotándolo, embreándolo y emplumándolo ante el jolgorio de los espectadores. Tras ser obligado bajo amenazas a maldecir a Thomas Hutchinson, gobernador británico de Massachussets, el lamentable acontecimiento finalizó cuando Malcom fue obligado a tragar una sustanciosa cantidad de te a la salud de Jorge III y de otros miembros de la familia real. Ese auténtico linchamiento tuvo lugar el 25 de enero de 1774 y Malcom, pese a las secuelas físicas y psicológicas, sobrevivió a ese intolerable ejercicio de «justicia popular«.

No es extraño que los Estados Unidos, que nacieron de una rebelión que tuvo por causa un ejercicio abusivo de la potestad tributaria, desde su propio nacimiento mirase con absoluto recelo todo intento de crear figuras impositivas y tuviese en el punto de mira a los responsables de la hacienda pública. Una de las causas del fracaso de la etapa confederal regida por los Artículos de la Confederación fue precisamente que la enorme desconfianza hacia la autoridad central había llevado al Congreso a privar a las instituciones confederales de toda potestad tributaria, haciéndola dependiente de lo que voluntariamente aportasen los estados; y así, una de las causas de la dimisión de Robert Morris, Superintendente de Finanzas entre 1781 y 1783 fue el fracaso de su intento de establecer un impuesto del cinco por ciento sobre las ventas, que fracasó por la oposición de un único estado, el diminuto Rhode Island, para ratificarlo. Cuando el 5 de junio de 1794 el Congreso de los Estados Unidos aprobó la Act layung duties upon carriages for the conveyance of persons (una versión dieciochesca del Impuesto de vehículos de tracción mecánica, con la particularidad que gravaba tan sólo el transporte de personas, no de mercancías), gran parte de la población consideró la medida inconstitucional, e incluso en algunos estados, como Virginia, los propios jueces de los tribunales superiores del estado (entre ellos el legendario Spencer Roane) dieron ejemplo de insumisión fiscal negándose a abonar la cuota que les correspondía, dado que la Administración carecía de facultades de autotutela; no obstante, el 8 de marzo de 1796 (curiosamente el mismo día en que Oliver Ellsworth tomó posesión como chief justice), la sentencia Hylton v. United States avaló la constitucionalidad del tributo.

Desde el punto de vista orgánico, pese a que desde los inicios de la etapa constitucional los Estados Unidos contaban con un Departamento del Tesoro, creado por ley de 2 de septiembre de 1789, no fue hasta el 1 de julio de 1862 cuando se estableció una moderna agencia encargada de la recaudación de impuestos federales, embrión de lo que hoy es el Internal Revenue Service, versión norteamericana de nuestra Agencia Tributaria dado que tiene encomendadas las funciones de recaudación de tributos federales, pero con una particularidad: entre sus funciones se encuentra la de prestar asistencia efectiva al contribuyente.

El haber nacido precisamente de una rebelión contra el ejercicio abusivo de la potestad tributaria ha marcado igualmente la posición de los tribunales a la hora de enfrentarse al control de la potestad fiscal. Una buena prueba de ello se encuentra en United States v. Clarke (573 US 248 [2014]), una breve sentencia de apenas siete páginas de extensión y que, pese a la división ideológica entre los jueces, se resolvió de forma unánime. En el párrafo inicial se expone el núcleo de la controversia, donde se explicita, además, el régimen jurídico del requerimiento de información al contribuyente por parte de las autoridades fiscales:

“El Internal Revenue Service (IRS o Servicio) posee una amplia autoridad legal para requerir a un obligado tributario el suministro de documentos o la aportación de datos relevantes para determinar su responsabilidad fiscal. Si el obligado no cumple, el IRS puede solicitar al juzgado federal de distrito hacer cumplir el requerimiento. En el procedimiento ejecutivo, el IRS debe acreditar que actuó de buena fe al emitir el requerimiento.

Este caso precisa que consideremos si un obligado tributario, como parte de tal procedimiento, tiene el derecho a cuestionar los motivos de los empleados del IRS para emitir el requerimiento. Sostenemos, en contra de lo afirmado por el Tribunal de Apelaciones, que la simple alegación de motivos impropios no autoriza al obligado a interrogar a los empleados del IRS. Sin embargo, el obligado posee el derecho a llevar a cabo tal examen cuando señala hechos específicos o circunstancias que apunten de forma plausible a la existencia de mala fe”

De una atenta lectura de dichos párrafos se infieren ya las diferencias sustanciales entre el draconiano y abusivo sistema español y el estadounidense. Obsérvese el rasgo fundamental y que condiciona el ejercicio de la autoridad fiscal: si el órgano encargado de la recaudación fiscal exige a un obligado tributario documentación de carácter tributario, en caso de negativa del obligado tributario es la propia agencia administrativa la que ha de acudir a los tribunales para que sean éstos quienes ordenen llevar a efecto el mismo, con la particularidad adicional que a la hora de impetrar la ayuda de los órganos judiciales, son los entes públicos quienes han de justificar los motivos por los cuales solicitan la documentación. Estos dos principios garantizadores, que ya suponen un notable condicionamiento del ejercicio de la potestad inspectora con la finalidad, se refuerzan con un derecho adicional del obligado tributario: el de interrogar a los propios empleados públicos cuando se aporten indicios razonables que apunten a un uso abusivo o de mala fe en el ejercicio de la potestad pública.

Pero la sentencia no se detiene ahí. Al inicio de la fundamentación jurídica, incluye un párrafo que apunta al carácter intrínsecamente peligroso del ejercicio de la potestad tributaria y a la necesidad de que los órganos judiciales extremen sus facultades de control para evitar el uso abusivo de la misma:

Como hemos sostenido con frecuencia, la persona que recibe una orden del Internal Revenue Service, tiene derecho a impugnarla en el seno de un procedimiento. Ver United States v. Bisceglia, 420 US 141, 146 (1975); Powell, 379 US en 57-58; Reisman, 375 US en 449. Las potestades atribuidas a recaudadores fiscales pueden utilizarse de forma abusiva. Biscegila, 420 US en 146. Reconociendo tal posibilidad, el Congreso ha establecido que las órdenes del IRS precisen la aprobación judicial. Ver 26 USC 7604(b). Y hemos tenido tiempo de indicar y recordamos que el proceso judicial necesario no es ex parte, sino entre antagonistas. Ver Donaldson v. United States, 400 US 517, 527 (1971); Powell, 379 US en 58; Reisman, 375 US en 446. El destinatario de la orden debe ser notificado para que pueda impugnar los motivos y cuestionar la validez de la orden. Ver Powell, 379 US en 58.

No obstante, también hemos puesto énfasis en que tales procesos judiciales son “sumarios por naturaleza”. Stuart 489 US en 369. El propósito de los mismos “no es acusar” ni mucho menos ejecutar, sino “investigar”. Bisceglia, 420 US en 146. Y tal instrumento de investigación lo hemos calificado como paso crucial en un sistema impositivo basado en las autoliquidaciones”. Ver ibid. (restringir las facultades de investigación permitiría a “personas deshonestas evadir la tributación, imponiendo así cargas más gravosas a los contribuyentes honestos”). En consecuencia, desde hace tiempo hemos sostenido que los tribunales deben cuestionar tan sólo si el IRS ha emitido el requerimiento de buena fe, y debe evitar cualquier rol más extenso para “supervisar las determinaciones del IRS para investigar” Powell, 379 US en 56. Igualmente, hemos sostenido que en ausencia de prueba en contrario, el IRS puede cumplir los requisitos aportando una simple declaración jurada del funcionario que lleva a cabo la investigación. Ver Stuart 489 US en 359-360. Así, hemos rechazado principios que “amenazarían y abatirían las adecuadas potestades de investigación del servicio” Donaldson 400 US 533.

Es decir, que se trata de lograr un equilibrio entre las necesarias facultades de investigación de los órganos fiscales y los derechos del obligado tributario, y de ahí la intervención de los órganos judiciales como elemento imparcial que aseguren el mantenimiento de ese equilibrio. El Internal Revenue Service puede emitir un requerimiento a un investigado, y si éste rehúsa su cumplimiento, la agencia administrativa no posee la facultad de autotutela para llevar a efecto tal requerimiento, sino que debe acudir a los tribunales para solicitar que se ordene al requerido a cumplimentarlo, para lo cual el funcionario concreto que realiza la investigación debe aportar una declaración jurada en la que explicite los motivos por los cuales se exige la documentación. No obstante, el obligado tributario posee garantías adicionales:

“Ese equilibrio que hemos afirmado en casos anteriores concuerda con el siguiente principio de aplicación al presente caso: como parte del proceso contradictorio relativo a la validez de un requerimiento, el obligado tributario posee el derecho a interrogar al empleado público del IRS cuando pueda aportar datos concretos o circunstancias que presumiblemente apunten a la existencia de mala fe. Alegaciones genéricas de motivos impropios no son suficientes: el obligado tributario debe aportar alguna prueba creíble que apoye sus alegaciones. No obstante, pueden ser suficientes pruebas circunstanciales; después de todo, pruebas directas de la mala fe de una persona en esta fase del procedimiento rara vez estarán disponibles. Y aunque una simple alegación o conjetura no es suficiente, tampoco se exige desarrollar plenamente este aspecto: el obligado tan sólo precisa mostrar hechos que den lugar a pensar en la plausible influencia de motivo impropio”

Por último, una curiosísima circunstancia que demuestra claramente la diferencia existente en una y otra orilla del Atlántico. En nuestro país, la competencia territorial se atribuye, con carácter general, al “órgano jurisdiccional en cuya circunscripción tenga su sede el órgano que hubiere dictado la disposición o el acto originario impugnado” (artículo 14.1 regla primera de la Ley 29/1998 de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa), principio que tan sólo cede en casos de personal, propiedades especiales, sanciones y responsabilidad patrimonial (artículo 14.1 regla segunda), normas que son aplicables tanto en el caso que el demandante sea un particular o un ente público y que, como norma general, obligan a quien impugna a acudir al órgano sito en la sede del ente público. Pues bien, contrasten dicha situación con el principio contenido en el Título 26, Subtítulo F, Capítulo 78, Subcapítulo A Sección 7604. El apartado a) de sección, que lleva por rúbrica “competencia del juzgado de distrito”, tiene el siguiente tenor literal:

“Si cualquier persona es requerida de comparecencia al amparo de la normativa tributaria a fin de testificar o aportar documentos, archivos, registros o cualquier otro dato, será competente el juzgado de distrito de los Estados Unidos donde la persona resida o sea encontrada.”

En otras palabras, es la Administración quien ha de ir al juzgado del domicilio del particular cuando éste rehúse llevar a efecto el requerimiento de suministro de información. Observen lo que establece el apartado b) de la sección:

“Si cualquier persona objeto de un requerimiento al amparo de la sección 6430(2), 6421(g)(2), 6427(j)(2) o 7602 no cumple o rechaza obedecer el requerimiento o aportar los libros, documentos, registros o cualquier otro dato, u ofrecer el testimonio requerido, el Secretario [del IRS] puede solicitar al juez del juzgado de distrito o al juez magistrado del distrito donde resida o sea encontrada la persona requerida que emita contra él una orden por desacato. Será obligación del juez o magistrado juez analizar la solicitud y, si se aportan pruebas satisfactorias, emitir la orden a nombre del cargo adecuado, para el arresto de tal persona, para que sea llevada ante el tribunal y llevar a cabo la vista oral del caso; y tras la vista oral el juez o el magistrado juez tendrá la facultad de emitir tal orden como considere adecuado, siempre que no sea contraria a la normativa para el castigo por desacato, para hacer cumplir el requerimiento y para castigar a la persona por desobediencia.”

En definitiva, que en materia de requerimiento de documentación no existe autotutela, sino que la agencia pública encargada de la inspección y recaudación ha de requerir el auxilio del poder judicial para llevar a efecto sus resoluciones.

Es posible que desde la Agencia Estatal de Administración Tributaria o desde los entes públicos responsables en materia fiscal se esgrima que con el sistema jurídico estadounidense los órganos españoles estarían desapoderados y la legítima finalidad de obtener ingresos públicos se vería mermada, puesto que, al exponer este sistema a un amigo y antiguo compañero de facultad que es funcionario público, me espetó literalmente que: “así no podríamos trabajar” (sic). Es posible, pero en este caso ofrecería la misma respuesta que le di a mi amigo: esa misma excusa la podrían sostener los antiguos miembros del Santo Oficio, quienes, desde el punto de vista de la pura teoría, tampoco actuaban en interés propio.

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